Макрос

Когда применять

Теперь о том, когда применяется ПБУ 18/02. Суть в том, что его положения позволяют видеть самую реальную картину с налогом на прибыль: отражать в бухучете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (или убыток), признанного в бухучете, от налога на налогооблагаемую прибыль, который сформирован в бухучете и отражен в декларации по налогу на прибыль.

Также см. «Самое важное про декларацию по налогу на прибыль за 1 квартал 2018 года и образец заполнения».

Применение ПБУ 18/02 предусматривает отражение в бухучете не только налога к перечислению в бюджет/переплаты/излишне взысканного/зачета в отчетном периоде, но и отражение сумм, которые могут повлиять на размер налога будущих отчетных периодов.

На основании п. 18 ПБУ 18/02 по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц уменьшаются или целиком погашаются отложенные налоговые обязательства. То есть существует прямая взаимосвязь между этими показателями.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно начислено, списывают в сумме, на которую по НК РФ не будет увеличена облагаемая прибыль. Это касается и отчетного, и последующих периодов.

Налог на прибыль по ПБУ 18 02 для чайников

Мы указали выше применительно к ПБУ 18 02, кто должен применять стандарт, а как это делать, расскажем ниже.

Плательщики налога на прибыль знают, что бухгалтерская прибыль и прибыль налоговая – это не одно и то же. Применение ПБУ 18/02 направлено на то, чтобы отражать в бухучете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) от налога на налогооблагаемую прибыль (убыток) (п. 1 ПБУ 18/02).

Проводки по ПБУ 18/02 делаются либо по мере возникновения разниц в бухгалтерском и налоговом учете, либо уже при расчете налога на прибыль по итогам отчетного периода или года. Первый вариант распространен тогда, когда учет по ПБУ 18/02 ведется в автоматическом режиме в бухгалтерской программе. При ручном учете расчетов по налогу на прибыль обычно применяется второй вариант.

Простейшие и базовые понятия при применении ПБУ 18/02 – условный расход (УРНП) и условный доход (УДНП) по налогу на прибыль.

УРНП – это условная величина налога на прибыль, исчисленная с бухгалтерской прибыли, а УДНП – с бухгалтерского убытка (п. 20 ПБУ 18/02).

Рассмотрим основы применения ПБУ 18 для чайников с примерами.

Предположим, что по итогам отчетного периода бухгалтерская прибыль организации составила 1 000 000 рублей. Эта сумма соответствует превышению за отчетный период кредитового оборота счета 99 «Прибыли и убытки» (с дебета счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы») над дебетовым оборотом счета 99 в корреспонденции с теми же счетами 90, 91 (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Следовательно, условный расход по налогу на прибыль составит 200 000 рублей (1 000 000 рублей * 20%) и будет отражен так:

Дебет счета 99 – Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 200 000 рублей

Если бы у организации был убыток, то делалась бы обратная проводка на условный доход по налогу на прибыль.

УРНП (УДНП) нужно отличать от текущего налога на прибыль (ТНП). ТНП – это налог на прибыль, исчисленный с прибыли, сформированной по правилам налогового учета. Если у конкретной организации разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью в отчетном периоде не было (а такое тоже может быть), то УРНП = ТНП (п. 21 ПБУ 18/02). Но обычно различия есть. И обусловлены они постоянными и временными разницами.

ПНО и ПНА

Рассчитывая налог на прибыль по ПБУ 18/02, после исчисления УРНП (УДНП) нужно определить, есть ли между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью постоянные разницы, т. е. те разницы, которые в будущем не повлияют на бухгалтерскую или налогооблагаемую прибыль (п. 4 ПБУ 18/02).

К примеру, суммы материальной помощи в бухгалтерском учете уменьшают прибыль, а в налоговом учете не признаются в качестве расхода (п. 23 ст. 270 НК РФ, п.п. 4,5, 11 ПБУ 10/99). Постоянные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль, — это постоянные налоговые обязательства (ПНО) (когда из-за постоянных разниц уменьшается бухгалтерская прибыль, а налогооблагаемая прибыль не изменяется) или постоянные налоговые активы (ПНА) (когда из-за постоянных разниц бухгалтерская прибыль увеличивается, а налогооблагаемая не изменяется). Когда возникает ПНА? Например, организация дооценила по рыночной стоимости свои финансовые вложения в виде ценных бумаг. В бухгалтерском учете доход признается, а в налоговом – нет (п. 20 ПБУ 19/02, пп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Продолжим наш пример. Организация в отчетном периоде начислила материальную помощь работникам в размере 60 000 рублей. Следовательно, ПНО в сумме 12 000 рублей (60 000 рублей * 20%) будет отражено так (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 99 – Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 12 000 рублей

ОНО и ОНА

Далее нужно определить временные разницы, из-за которых бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются потому, что какие-то доходы или расходы признаются в бухгалтерском учете в этом отчетном периоде, а в налоговом учете в следующем периоде или наоборот (п. 8 ПБУ 18/02). Так возникают отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) (п.п.14, 15 ПБУ 18/02). Рассчитываются ОНА и ОНО как произведение временных разниц на ставку налога на прибыль.

Повторим, ОНА появляются, когда из-за возникших разниц налог на прибыль будет уменьшен в следующих отчетных периодах, а ОНО – если будет увеличен.

Типичный пример – формирование резерва на предстоящую оплату отпусков, когда в налоговом учете такой резерв не создается. Другой пример – использование разных методов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Предположим в нашем примере, что в отчетном периоде в организации был создан резерв на оплату отпусков в размере 370 000 рублей. В бухгалтерском учете расходы будут признаны в отчетном периоде, а в налоговом – только по мере ухода работников в отпуск. Следовательно, возникает ОНА в размере 74 000 рублей (370 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» — Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 74 000 рублей

Если в отчетном периоде резерв был частично использован, отражается уменьшение ОНА. К примеру, за счет резерва были начислены отпускные со взносами на сумму 90 000 рублей. Поэтому исчисленный ранее ОНА уменьшится на 18 000 рублей (90 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 09 на сумму 18 000 рублей

Отложенные налоговые обязательства формируются по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом 68, а уменьшение ОНО показывается по дебету счета 77.

Текущий налог на прибыль (ТНП) с учетом требований ПБУ 18/02 определяется так (п. 21 ПБУ 18/02):

ТНП = УРНП – УДНП + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО

В нашем примере предположим, что иных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом у организации не было. Следовательно, ТНП составит:

ТНП = 200 000 + 12 000 + 74 000 – 18 000 = 268 000

По итогам произведенных подсчетов субсчет «Расчет налога на прибыль» счета 68 обнуляется:

Дебет счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом» на сумму 268 000 рублей

При этом на субсчете «Расчеты с бюджетом» счета 68 ТНП распределяется между федеральным и региональным бюджетами.

Если по итогам отчетного периода в налоговом учете сформировался убыток, то на величину «налога на прибыль» с налогового убытка отражается ОНА:

Дебет счета 09, субсчет «Убыток» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом»

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ» ПБУ 18/02

(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 25.10.2010 N 132н, от 24.12.2010 N 186н, от 06.04.2015 N 57н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение (далее — Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций (далее — налог на прибыль) для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее — бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее — налогооблагаемая прибыль (убыток)), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 25.10.2010 N 132н)

Применение Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

2. Положение может не применяться организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 06.04.2015 N 57н)

II. Учет постоянных разниц, временных разниц и постоянных налоговых обязательств (активов) (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

3. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Постоянные разницы

4. Для целей Положения под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Постоянные разницы возникают в результате:

превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;

непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;

Абзац 5 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;

прочих аналогичных различий.

5-6. Пункты исключены. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

7. Для целей Положения под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Абзац 4 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Временные разницы

8. Для целей Положения под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах.

9. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Для целей Положения под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

10. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

вычитаемые временные разницы;

налогооблагаемые временные разницы.

11. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

Абзац 5 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

прочих аналогичных различий.

12. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;

Абзац 5 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

прочих аналогичных различий.

13. Пункт исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

III. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете

14. Для целей Положения под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков. (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н)

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива:

Базовые данные

Организация «А» 20 февраля 2003 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

В целях бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль — линейный метод.

При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация «А» получила следующие данные:

	Для целей бухгалтерского учета (руб.)	Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.)
Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2003 г. со сроком полезного использования 5 лет	120 000	120 000
Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила	40 000	20 000
Балансовая стоимость объекта основного средства на 01.01.2004	80 000	100 000

Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

20 000 руб. (40 000 руб. — 20 000 руб.).

Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу прибыль за 2003 год составил:

20 000 руб. x 24% / 100 = 4 800 руб.

15. Для целей Положения под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.

Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков. (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н)

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Пример возникновения налогооблагаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства:

Базовые данные

Организация «Б» 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

Для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль — нелинейным методом.

При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год организация «Б» получила следующие данные:

	Для целей бухгалтерского учета (руб.)	Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.)
1	2	3
Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 25 декабря 2002 г. со сроком полезного использования 5 лет	120 000	120 000
Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила	24 000	40 130
Балансовая стоимость основного средства на 01.01.2004	96 000	79 870

Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

16 130 руб. (40 130 руб. — 24 000 руб.).

Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составило:

16 130 руб. x 24% / 100 = 3 871 руб.

16. В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

17. Абзац 1 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

18. Абзац 1 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

19. При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы. (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

Абзацы второй — четвертый. — Утратили силу. (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

IV. Учет налога на прибыль

20. Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Абзацы 4, 5 — Исключены. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

21. Для целей Положения текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.

Практический пример расчета для определения текущего налога на прибыль приведен в приложении к Положению. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

22. Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с пунктами 20 и 21 Положения. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;

на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о финансовых результатах (после статьи текущего налога на прибыль). (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 06.04.2015 N 57н)

V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

23. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.

Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

24. Постоянные налоговые обязательства (активы), изменения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль отражаются в отчете о финансовых результатах. (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н, от 06.04.2015 N 57н)

25. При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), изменений отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах раскрываются: (в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н, от 06.04.2015 N 57н)

условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Приложение
к Положению по бухгалтерскому
учету «Учет расчетов по налогу
на прибыль организаций» ПБУ 18/02,
утвержденному
Приказом Министерства финансов
Российской Федерации
от 19 ноября 2002 г. N 114н

ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР РАСЧЕТА ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 06.04.2015 N 57н)

Базовые данные

При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация «А» в Отчете о финансовых результатах отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента. (в ред. Приказа Минфина РФ от 06.04.2015 N 57н)

Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка):

1. Представительские фактические расходы превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.

2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4 000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2 000 руб.

3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации «В» в размере 2 500 руб.

Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице 1:

Таблица 1

N п/п	Виды доходов и расходов	Суммы, учитываемые при определении бухгалтерской прибыли (убытка) (руб.)	Суммы, учитываемые при определении налогооблагаемой прибыли (убытка) (руб.)	Разницы, возникшие в отчетном периоде (руб.)
1	2	3	4	5
1.	Представительские расходы	15 000	12 000	3 000 (постоянная разница)
2.	Сумма начисленной амортизации на амортизируемое имущество	4 000	2 000	2 000 (вычитаемая временная разница)
3.	Начисленный процентный доход в виде дивидендов от долевого участия	2 500		2 500 (налогооблагаемая временная разница)

Используя приведенные данные в таблице 1, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль — 126 110 (руб.) x 24 / 100 = 30 266,4 (руб.)

Постоянное налоговое обязательство составляет — 3 000 (руб.) x 24 / 100 = 720 (руб.)

Отложенный налоговый актив составляет — 2 000 (руб.) x 24 / 100 = 480 (руб.)

Отложенное налоговое обязательство составляет — 2 500 (руб.) x 24 / 100 = 600 (руб.)

Текущий налог на прибыль = 30 266,4 (руб.) + 720 (руб.) + 480 (руб.) — 600 (руб.) = 30 866,4 (руб.)

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о финансовых результатах и в налоговой Декларации по налогу на прибыль, составит 30 866,4 руб. (в ред. Приказа Минфина РФ от 06.04.2015 N 57н)

В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки указаны в таблице 2:

Таблица 2

1.	Прибыль согласно отчету о финансовых результатах (бухгалтерская прибыль)	126 110 (руб.)
(в ред. Приказа Минфина РФ от 06.04.2015 N 57н)
2.	Увеличивается на в т.ч.:	5 000 (руб.)
	представительские расходы, превышающие предел, установленный налоговым законодательством	3 000 (руб.)
	величину амортизационных отчислений, отнесенную свыше принятых в целях налогообложения сумм к возмещению (например, из-за несоответствия выбранных способов начисления амортизации)	2 000 (руб.)
3.	Уменьшается на в т.ч.:	2 500 (руб.)
	на сумму неполученного процентного дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций	2 500 (руб.)
4.	Итого налогооблагаемая прибыль	128 610 (руб.)

Текущий налог на прибыль = 128 610 (руб.) x 24 / 100 = 30 866,4 (руб.)